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スループット計算

スループット計算は一般的にはスループット会計と呼ばれている。これはスループット・アカウンティングの訳であるが、スループット会計ということばを使ったためか、財務会計やその影響が強い管理会計と比較されることが多い。現在の会計システムをスループット会計に置き換えるべきかどうか、といった議論も散見され、TOCの理解の妨げになっているようである。出きる限り誤解を少なくする意味で、ここでは「スループット計算」と呼ぶことにする。

原価計算方式

現在ほとんどの企業で行われている管理会計は原価計算方式をベースにしている。原価計算方式は20世紀始め工業生産の規模が拡大し、一つの工場で何種類かの製品を作り始めたとき、工場を管理するために考え出されたものである。

当時のものづくりは冶工具と人手が中心で、また労働者は出来高払いで賃金を支払われることが多かった。従って、工場の費用は生産数量にほぼ比例した。生産数量に比例しない、いわゆる固定費の割合はごく少なく、それを製品ごとに配賦しても大きな誤差は生じなかった。

昨今の製造は、生産設備が高速化、大規模化し、組織も分業、専門化が進み、生産数量に比例しない固定費の割合が50%を超えることが多く、時には80%を超える企業も珍しくなくなっている。さらに市場が成熟するにつれて、製品の種類は爆発的に増えている。

企業の費用構造は大きく変わったにもかかわらず、管理会計は従来とまったく同じ原価計算方式を使いつづけている。製品と関連のある費用は材料費と外注費などに限られ、その他の大部分の費用は、製品の生産数とは関係なくなっている。にもかかわらず、製品に比例しない費用を何らかの理由をつけて製品に配賦するために、それから導き出される結果は誤差が大きくなり、誤った判断が下されてしまうのである。その改善を図るためABC(Activity-Based Costing;活動基準原価計算)が提案されているが、固定費を配賦することに変わりはなく、従来の原価計算の根本的な問題は解決できていない。

スループット計算

スループット計算は、スループット、在庫/投資、業務費用の三つの概念の上に組み立てられている。

  • スループット(T);会社が販売によってキャッシュを生み出すスピード

  • 在庫/投資(I);販売するために費やした購入費

  • 業務費用(OE);在庫を販売に変換するために費やした費用

スループットとは「売上−真の変動費」である。また、

  • 利益(NP)=T−OE

  • 投資利益率(ROI)=(T-OE)/I

従来の原価計算とスループット計算の主な違いは、

     スループット計算

    原価計算

 費用(償却費、人件費、光熱費、間接部門費など)

製品(在庫仕掛りを含む)に配賦しない。

製品(在庫仕掛りを含む)に配賦

      制約

制約を認識する

制約を認識しない

  製品ミックスの最適化

可能

できない

    個別原価

存在しない

個別原価を算出する

      利益

T−OE

売値−原価

 

業務費用を製品に配賦しない

原価計算とスループット計算の大きな違いの一つは、スループット計算では、業務費用を1個1個の製品に配賦しないことである。工程の途中にある仕掛りにも配賦しない。従って在庫の増減によって、利益が変動することはない。原価計算では、売れない製品でも生産をし、在庫を積みますと、その月の原価は安くなり、利益が増えたように見える。

制約を認識する

スループット計算は、常に制約の場所を認識する。制約がシステムの能力を決定する重要なファクターだからである。制約を認識することなく、工程改善を進めても、それが利益の改善につながっているかどうか、判断できないのである。制約でない工程の能力を上げても、生産量が増えるわけではなく、その工程の未稼働時間が増えるだけである。制約工程の改善のみが生産量を増やし、スループットが増え利益増につながるのである。

製品ミックスの最適化

どの製品を造れば一番儲かるか、を見るとき、原価計算では製品1個の原価を求め、それを売値から差し引いて利益を算出し、その利益の大きさで判断する。しかしこれは、業務費用を製品に配賦するために原価情報がゆがめられ正しい結果が出てこない。この点から、スループット計算では「1個原価は存在しない」立場をとる。スループット計算では、始めに製品ごとのスループット(T)を求める。製造に制約がない場合は、このスループットの大きさが優先順位となる。製造に制約がある場合は、制約工程の時間当りのスループット、すなわち「製品のスループット/制約工程での加工時間」値の大きさで優先順位が決定できる。

事例

 

問題;利益が最大となる製品ミックスを求め、その時の利益はいくらになるか?

製造部長の回答;

製品Gの1個原価; 
5,000円(材料費)+62.5円/分X57分(加工時間合計)=8,562.5円
製品Jの1個原価;
4,000円+62.5円X52=7,250円
製品G1個の利益; 9,000円(売値)−8,562.5円(1個原価)=437.5円
製品J1個の利益; 10,000円−7,250円=2,750円
製品Jの利益が大きいのでJを需要がある分作る。機械Bがボトルネックで、200個作るのに必要な時間は、
200(個) X 32(分)=6,400(分)  残りの時間は 9,600 - 6,400=3,200 (分)
この時間で製品Gは 3,200/12=266(個)出来る。
利益は、437.5 X 266 + 2,750 X 200=666,375(円)の黒字

経理部長の指摘;

機械A、C、Dそれぞれの稼働時間は9,600分に達していない。未稼働時間の合計は12,838分(機械Bの未稼働時間8分含む)あり、その分の費用12,838X62.5=802,375(円)は設備効率差異となって出てくる。従って、経理資料では、
666,375−802,375=−136,000(円)
の赤字となる。 

専務の回答;

製品Gのスループット; 9,000 - 5,000=4,000(円)
製品Jのスループット; 10,000 - 4,000=6,000(円)
製品Jのスループットが大きいのでJを優先して作る。製品ミックスの結果は製造部長と同じで、Jが200個、Gが266個となる。
スループットの合計は、4,000 X 266 + 6,000 X 200=2,264,000(円)
利益は、2,264,000 - 2,400,000円(業務費用)=−136,000円
の赤字となる。

社長の回答;

制約工程での製品ごとのスループットを求める。
製品G; 4,000円/12分=333円/分
製品J; 6,000円/32分=187円/分
製品Gが大きいのでGを優先して作る。
400個(需要) X 12分=4,800分  4,800分でJは、4,800/32=150個作れる。
スループットの合計は、4,000 X 400 + 6,000 X 150=2,500,000円
利益は、2,500,000 - 2,400,000 =100,000円
の黒字となる。

三者三様の答え

多くの工場では標準原価計算方式が採用されている。生産計画を基に設備の必要稼働時間、必要人員などを算出し、間接費などの固定費を何らかの方法で配賦し、単位作業時間や単位機械稼働時間当りの費用として捕らえる(標準賃率)。生産が計画通りでなかったりすれば、設定した標準との差が出てくる。

上記例では、総費用2,400,000円を予定稼働時間9,600分X4台=38,400分で割り、1分当り62.5円の賃率となる。この機械を10分使えば、625円の費用がかかったと計算する。製造部長はそれぞれの製品の加工に要した時間に賃率を掛け、加工費を算出し、それに材料費を加え、1個製品原価を求めた。

先ず第一に、標準との差異を見てみる。標準を設定した時はどの機械も月に9,600分稼働する予定であった。ところが機械A,C,D(機械Bも若干の未稼働時間がある)はフル稼働はしていない。(例題では、この工場では、製品GとJのみを生産)  9,600時間に満たない機械の未稼働時間分の費用 12,838分X62.5分=802,375円は製造部長の計算には入っていないが、実際は発生している費用なので、経理から来る月末の報告は、666,375−802,375=−136,000円の赤字となる。製造部長は黒字を見込んでいるが、実際は赤字となってしまう。

専務の答えは、スループットという考えをとった。製品ごとのスループットを算出し、製品ミックスを決定した。利益計算には1個原価を計算することなく、総スループットから総費用を差し引き求めた。その結果は136,000円の赤字で、経理の数字と一致する。スループット計算の方が正しい結果を導き出しているようである。

社長の答えは、「システムの能力を決めているのは制約である」という制約理論を応用し、制約工程でどの製品が多くのスループットを生み出しているかで製品ミックスを決めた。その結果、製造部長や専務とは反対に、一見儲けが少なそうな製品Gを優先させることになる。その結果、利益は、100,000円の黒字となる。

製造部長の問題は、標準原価計算は、標準の設定条件と実際のズレがある場合、計算結果の誤差が大きくなることと、固定費を製品に配賦することによる誤差を含んでいることである。

専務はスループットを使い利益を算出したために、原価計算が持っている問題は回避できたが、最適製品ミックスを求めるときに、制約理論を活用していなかったために、それを求められなかったのである。

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